Sdělení 368/2011 o přijetí stanoviska pléna Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS-st. 33/11 přijatého podle § 23 zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve věci ústavně konformní interpretace § 16 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů účinný od 08.11.2011
| Schválené: | 08.11.2011 |
| Účinnost od: | 08.11.2011 |
| Autor: | Ústavního soudu |
| Oblast: | Orgány státní finanční (úřady) správy. Daňové orgány. Správa daní., Státní kontrola. |
| Zobraziť iba vybrané paragrafy: | Zobrazit |
Plénum Ústavního soudu ve složení Stanislav Balík, František Duchoň, Vlasta Formánková, Vojen Güttler, Pavel Holländer, Ivana Janů, Vladimír Kůrka, Dagmar Lastovecká (soudce zpravodaj), Jiří Mucha, Jan Musil, Jiří Nykodým, Pavel Rychetský, Miloslav Výborný, Eliška Wagnerová a Michaela Židlická přijalo pod sp. zn. Pl. ÚS-st. 33/11 dne 8. listopadu 2011 na návrh II. senátu Ústavního soudu podle § 23 zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve věci právního názoru II. senátu Ústavního soudu pro řízení vedené pod sp. zn. II. ÚS 431/11 k ústavně konformní interpretaci § 16 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů, který se odchyluje od právních názorů Ústavního soudu vyslovených v nálezu sp. zn. I. ÚS 1835/07 ze dne 18. 11. 2008 (N 196/51 SbNU 375)*, toto stanovisko:
Daňové řízení a jednotlivá dílčí oprávnění svěřená správci daně v průběhu daňového řízení se ocitají mezi veřejným zájmem na stanovení a výběru daní na straně jedné a ochranou autonomní sféry jednotlivce na straně druhé. Je povinností správce daně při uplatňování jednotlivých procesních institutů, tedy i při provádění daňové kontroly, postupovat v souladu s principem proporcionality a minimalizovat zásahy tak, aby se konkrétní procesní postup nestal vůči jednotlivci nepřiměřeným a v důsledku porušujícím právo na informační autonomii jednotlivce. Za porušení těchto principů a realizaci pravomoci v rozporu s čl. 2 odst. 2 Listiny základních práv a svobod nelze považovat bez dalšího postup správce daně, který zahájí daňovou kontrolu ve smyslu § 16 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů, bez konkrétními skutečnostmi podloženého podezření, že daňový subjekt nesplnil řádně daňovou povinnost.
Odůvodněn
I.
1. stavn stžnost sp. zn. II. S 431/11 (zatm nevyřzeno) se stěžovatel domhal zrušen rozsudku Nejvyššho sprvnho soudu a Krajskho soudu v Plzni pro tvrzen zsah do zkladnho prva na soudn ochranu garantovanho čl. 36 odst. 1 a 2 Listiny zkladnch prv a svobod (dle jen „Listina“).
2. U stěžovatele jako daňovho subjektu byla zahjena finančnm řadem daňov kontrola k prověřen daňovho zkladu a daně ve smyslu 16 zkona č. 337/1992 Sb., o sprvě dan a poplatků, ve zněn pozdějšch předpisů, protokolem ze dne 10. 5. 2006, přičemž daňov kontrola nebyla v protokolu nijak zdůvodněna (ze spisovho materilu vyplv, že podnětem pro zahjen daňov kontroly byl vznamn pokles vkonnosti daňovho subjektu, promtajc se do vše daně). Dne 24. 10. 2008 podal stěžovatel žalobu proti rozhodnut finančnho řadu, v nž zpochybňoval doručen vzvy sprvce daně k projednn vsledků daňov kontroly a zprvy o daňov kontrole. Dne 10. 8. 2009 ve „vyjdřen žalobce“ vznesl stěžovatel [s odkazem na zvěry nlezu sp. zn. I. S 1835/07 ze dne 18. 11. 2008 (N 196/51 SbNU 375)] nmitku stran nezkonnosti proveden daňov kontroly, neboť mu při zahjen ani v dalšm průběhu nebyl sdělen jej důvod. Žaloba byla krajskm soudem zamtnuta, neboť nmitka tkajc se doručovn nebyla shledna důvodnou a nmitka stran nezkonnosti daňov kontroly byla považovna za uplatněnou po lhůtě podle 71 odst. 2 věty třet soudnho řdu sprvnho, a proto se j krajsk soud nezabval. Kasačn stžnost byla zamtnuta napadenm rozsudkem Nejvyššho sprvnho soudu, kter se ztotožnil se zvěry krajskho soudu učiněnmi jak ve vztahu k doručovn psemnost (stěžovateli se nepodařilo doručen zpochybnit), tak ve vztahu k opožděnmu uplatněn nmitky nezkonnosti daňov kontroly (nejednalo se o nmitku, k nž by musel soud přihlžet z ředn povinnosti). Nad rmec Nejvyšš sprvn soud uvedl důvody, proč se lze dle jeho nzoru odchlit od prvnho nzoru vyjdřenho v nlezu stavnho soudu, a odkzal na rozsudky č. j. 2 Aps 2/2009-52 a č. j. 8 Afs 46/2009-46.
II.
3. Nlezem sp. zn. I. S 1835/07 ze dne 18. 11. 2008 (N 196/51 SbNU 375) byl zrušen rozsudek Nejvyššho sprvnho soudu pro nerespektovn principů garantovanch čl. 2 odst. 2 Listiny a čl. 4 stavy Česk republiky (dle jen „stava“), čmž bylo porušeno zkladn prvo stěžovatele garantovan čl. 11 odst. 1 Listiny. stavn soud dospěl k zvěru, že v projednvan věci byla stěžovateli nestavnm způsobem stanovena daňov povinnost (v důsledku šikanzn daňov kontroly) zatěžujc jeho majetek, a došlo tak v konečnm důsledku k porušen jeho vlastnickho prva, kter požv stavn ochrany podle čl. 11 odst. 1 Listiny. Pokud sprvn soudy, na kter se stěžovatel obrtil s žalobou, resp. kasačn stžnost, takov postup sprvce daně akceptovaly, pokračovaly v porušen stěžovatelovch zkladnch prv, a tedy nedostly sv povinnosti poskytovat jednotlivci ochranu prv (čl. 90 stavy), resp. zkladnch prv (čl. 4 stavy).
4. stavn soud přijal i obecn zvěry tkajc se daňov kontroly provděn ve smyslu 16 zkona č. 337/1992 Sb., o sprvě dan a poplatků, ve zněn pozdějšch předpisů, přičemž konstatoval, že „m-li však daňov kontrola bt skutečně konem ve smyslu 47 odst. 2 zkona o sprvě dan a poplatků, je nezbytn ji vzat na existenci jednoznačně formulovanch důvodů pro jej použit. V podmnkch materilnho prvnho sttu je nezbytn trvat na požadavku, aby omezen či narušen autonomn sfry jednotlivce daňovou kontrolou mělo jasn a předem seznateln důvod legitimujc použit takovho omezen, a takov důvod mus spočvat v konkrtnch skutečnostech. Takovm důvodem nemůže bt obecně formulovan zjem sttu na vběru dan, kter je čelem zkona o sprvě dan a poplatků, nbrž mus existovat konkrtnmi skutečnostmi podložen podezřen, že konkrtn daňov subjekt, u něhož je daňov kontrola zahajovna, zřejmě svou daňovou povinnost nesplnil nebo splnil, avšak v mře menš, než by měl. Šlo by o realizaci svvole, pokud by sprvce daně mohl provdět daňovou kontrolu kdykoliv a bezdůvodně u libovolnch daňovch subjektů, respektive v přpadech, kdy sm uzn za vhodn“.
5. K nlezu bylo zaujato odlišn stanovisko soudkyn Ivanou Janů vychzejc zejmna z odlišen daňov kontroly podle 16 odst. 1 a vytkacho řzen podle 43 odst. 1 zkona o sprvě dan a poplatků, přičemž nlez str rozdly mezi oběma instituty a požadavky kladen na vytkac řzen vztahuje nesprvně i na daňovou kontrolu. Daňov kontrola slouž ke zjištěn nebo prověřen daňovho zkladu nebo jinch okolnost rozhodnch pro sprvn stanoven daně. Zjištěn nebo prověřen rozhodnch okolnost přitom vůbec neznamen, že sprvce daně m podezřen o zkrcen daňov povinnosti; může jt o nahodil prověřen toho, zda daň byla stanovena sprvně, či nikoliv. Předpokladem daňov kontroly nen existence pochybnost o sprvnm stanoven daně; jde pouze o zjištěn nebo prověřen toho, zda byla stanovena sprvně. Vzhledem k tomu, že zkonnm předpokladem daňov kontroly nen existence pochybnost o sprvnosti stanoven daně, nelze po sprvci daně ani požadovat, aby v protokolu o zahjen daňov kontroly jakkoliv pochybnosti uvděl. Možnost takov kontroly je přitom nutno chpat v souvislosti s celkovou koncepc daňovho řzen, jež je založeno na tom, že je to daňov subjekt, kdo daň sm přiznv. Proto tak mus sprvce daně bt oprvněn v rmci daňov kontroly prověřit, zda daňov subjekt sm svou daň stanovil sprvně, či nikoliv. Přitom je nutno si uvědomit, že je prakticky nereln, aby každ daňov přiznn bylo ihned prověřeno; i z tohoto hlediska lze bezpochyby usuzovat, že nahodil daňov kontrola ve veřejnm zjmu přispv k řdnmu daňovmu odvodu, a tm i k naplněn přjmů sttnho rozpočtu ( 1 zkona o sprvě dan a poplatků), ze kterho jsou financovny potřeby socilnho sttu, jmž Česk republika jako prvn a demokratick stt ve sv podstatě nepochybně je (i když se takto explicitně v stavě nedeklaruje). Ve stejnm pohledu je nutno vyvažovat i „svobodnou sfru jednotlivce“, kterou většinov stanovisko sprvně zmiňuje, s „veřejnm zjmem“ na shromžděn dostatečnch prostředků nutnch k přerozdělovn v rmci solidarity se socilně potřebnmi, jakož i k financovn dalšch potřebnch funkc sttu.
III.
6. II. sent stavnho soudu se většinově neztotožnil s obecně formulovanmi prvnmi zvěry přijatmi I. sentem ve věci sp. zn. I. S 1835/07 a akceptoval nzory vysloven v odlišnm stanovisku soudkyně Ivany Janů (uveden v bodu 5), na něž II. sent v nvrhu stanoviska plna odkzal. Plnum stavnho soudu nvrh II. sentu na přijet stanoviska přijalo.
7. K otzce střetu zjmů na stanoven a vběru dan a na ochraně autonomn sfry jednotlivce se stavn soud vyjdřil ve sv předchoz judikatuře, v nž dovodil, že se „daňov řzen a jednotliv dlč oprvněn svěřen sprvci daně v průběhu daňovho řzen ocitaj mezi veřejnm zjmem na stanoven a vběru dan na straně jedn a ochranou autonomn sfry jednotlivce na straně druh. Tento stavněprvn rozměr m ostatně svůj odraz přmo v normch jednoduchho prva, a to v 2 odst. 1 daňovho řdu (pozn. red.: zkona č. 337/1992 Sb., o sprvě dan a poplatků), podle něhož jednaj sprvci daně v řzen o danch tak, že chrn zjmy sttu, avšak dbaj přitom na zachovn prv a prvem chrněnch zjmů daňovch subjektů a ostatnch osob zčastněnch na daňovm řzen. Je přesto povinnost sprvce daně při uplatňovn jednotlivch procesnch institutů postupovat v souladu s principem proporcionality a minimalizovat zsahy tak, aby se konkrtn procesn postup nestal vůči jednotlivci nepřiměřenm a v důsledku porušujcm prvo na informačn autonomii jednotlivce. Pokud sprvce daně tyto stavněprvn a vlastně tž zkonn mantinely nerespektuje, je stavn povinnost sprvnch soudů, aby jednotlivci poskytly ochranu jeho zkladnmu prvu (čl. 4 stavy)“ (např. nlez sp. zn. II. S 703/06 ze dne 21. 4. 2009 (N 92/53 SbNU 181)].
8. Daňov kontrola je institutem upravenm v čsti prvn zkona o sprvě dan a poplatků, tedy institutem obecnm, kter může najt svho uplatněn v různch fzch daňovho řzen. Z ustlen rozhodovac praxe soudů přitom plyne, že daňov kontrola nen samostatnm řzenm ani samostatnou fz daňovho řzen (např. nlez sp. zn. II. S 334/02 ze dne 13. 5. 2003, N 63/30 SbNU 129). Jedn se o kon sprvce daně, resp. soubor konů, jmž podle 16 odst. 1 zkona o sprvě dan a poplatků pracovnk sprvce daně zjišťuje nebo prověřuje daňov zklad nebo jin okolnosti rozhodn pro sprvn stanoven daně u daňovho subjektu nebo na mstě, kde je to vzhledem k čelu kontroly nejvhodnějš. Daňov kontrola se provd v rozsahu nezbytně nutnm pro dosažen čelu podle tohoto zkona. Tmto čelem je podle 2 odst. 2 zkona o sprvě dan a poplatků stanoven a vybrn daně tak, aby nebyly zkrceny daňov přjmy.
9. Vklad pojmu daňov kontroly mus bt v souladu s obecnm vznamem termnu kontroly. Ten v teorii sprvnho prva označuje postup orgnu veřejn moci, kter zjišťuje a eventulně posuzuje plněn povinnost adresty veřejn sprvy. Pojmovmi znaky takovch kontrol bv možnost zahjen na zkladě podnětu či ex officio, zkonem upraven postup zahjen, regulace prv a povinnost kontrolujcch pracovnků i kontrolovanch subjektů, stanoven sankc pro porušen takovch povinnost, oprvněn kontrolovanho subjektu podat nmitky proti kontrole apod. Podstatnm znakem takov kontroly je mj. možnost jejho namtkovho proveden, tedy proveden za situace, kdy kontrolujc osoba a priori nedisponuje (konkrtnm) podezřenm, že kontrolovan subjekt nepln řdně sv povinnosti (viz rozsudek Nejvyššho sprvnho soudu č. j. 2 Aps 2/2009-52).
10. Daňov kontrola je tedy institutem s preventivnm vznamem, je nedlnou součst sprvy dan, jejmž clem je na mstě ověřit daje rozhodn pro stanoven daňov povinnosti ve sprvn vši. Jde o jeden z rozhodujcch prvnch institutů k dosažen cle řzen a k omezen daňovch niků (viz důvodov zprva k zkonu o sprvě dan a poplatků).
11. Legitimnm clem v přpadě daňov kontroly provděn podle 16 zkona o sprvě dan a poplatků je veřejn zjem sttu na řdnm stanoven a vběru dan zakotven v 2 odst. 2 zkona o sprvě dan a poplatků. Omezen osobn sfry jednotlivce při realizaci daňov kontroly sprvcem daně je nutno posuzovat z hlediska principu přiměřenosti v každm konkrtnm přpadě tak, aby byl vyloučen svvoln postup sprvce daně (jako např. šikanzn postup zvolen ve věci sp. zn. I. S 1835/07 - viz vše). Za takovto postup však nelze bez dalšho považovat, s ohledem na čel daňov kontroly, postup, při němž při zahjen či průběhu daňov kontroly neexistuje důvodn podezřen řdnho neplněn povinnost daňovho subjektu.
Odlišná stanoviska podle § 14 zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů, zaujali ke stanovisku pléna soudci František Duchoň, Pavel Holländer a Eliška Wagnerová.