Ve věci návrhu na zrušení § 64 odst. 2 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů, a o návrhu na vyslovení protiústavnosti § 37a odst. 1 věty první zákona č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů, a § 105 odst. 1 věty třetí zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů 342/2008 účinný od 12.09.2008
| Schválené: | 02.07.2008 |
| Účinnost od: | 12.09.2008 |
| Autor: | Ústavního soudu |
| Oblast: | TVORBA PRÁVA. LEGISLATIVA., Daň z přidané hodnoty. DPH., Orgány státní finanční (úřady) správy. Daňové orgány. Správa daní. |
| Zobraziť iba vybrané paragrafy: | Zobrazit |
Ústavní soud rozhodl dne 2. července 2008 v plénu ve složení Stanislav Balík, František Duchoň, Vlasta Formánková, Vojen Güttler, Pavel Holländer, Ivana Janů, Vladimír Kůrka, Dagmar Lastovecká, Jiří Mucha, Jan Musil, Jiří Nykodým, Pavel Rychetský, Miloslav Výborný, Eliška Wagnerová a Michaela Židlická o návrhu Nejvyššího správního soudu na zrušení § 64 odst. 2 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů a o návrhu na vyslovení protiústavnosti § 37a odst. 1, věta první zákona č. 588/1992 Sb. o dani z přidané hodnoty, ve znění ve znění pozdějších předpisů a § 105 odst. 1, věta třetí zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění ve znění pozdějších předpisů, takto:
* pozn. red.: Sbírka nálezů a usnesení Ústavního soudu, svazek 40, nález č. 19, str. 147
I. Návrh na zrušení ustanovení § 64 odst. 2 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů, se zamítá. II. Návrh na vyslovení protiústavnosti ustanovení § 37a odst. 1 věta první zák. č. 588/1992 Sb. o dani z přidané hodnoty, ve znění ve znění pozdějších předpisů, a to textu: „Pokud vznikne v důsledku vyměření nadměrného odpočtu vratitelný přeplatek, vrátí se plátci bez žádosti do 30 dnů od vyměření nadměrného odpočtu, a to i v případě prohlášení konkursu. V tomto případě se postupuje podle zvláštního předpisu“, se zamítá. Z čl. 11 Listiny nelze žádnou interpretací dovodit zvýšenou ochranu práv státu jako vlastníka (v daňových věcech reprezentovaného správcem daně), která by v konkrétní posuzované věci, tj. v případech vyhlášených konkursů, vedla k jeho zvýhodnění a de facto mu přiznávala privilegované postavení vůči ostatním věřitelům. III.Návrh na vyslovení protiústavnosti ust. § 105 odst. 1 věta třetí zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů, se odmítá.
Odůvodněn
I.
Vymezen věci a rekapitulace nvrhu
1. stavnmu soudu byl doručen nvrh ptho sentu Nejvyššho sprvnho soudu, jmž se podle čl. 95 odst. 2 stavy Česk republiky (dle jen "stava") a 64 odst. 3 zk. č. 182/1993 Sb., o stavnm soudu, ve zněn pozdějšch předpisů, (dle jen "zkon o stavnm soudu") domhal zrušen 37a zkona č. 588/1992 Sb., o dani z přidan hodnoty, ve zněn pozdějšch předpisů, 105 zkona č. 235/2004 Sb., o dani z přidan hodnoty, ve zněn pozdějšch předpisů a 64 odst. 2 zkona č. 337/1992 Sb., o sprvě dan a poplatků, ve zněn pozdějšch předpisů. V doplněn nvrhu ze dne 12.2.2008 byl původn nvrh (ve vztahu k ustanoven 37a zk. č. 588/1992 Sb., a ustanoven 105 zkona č. 235/2004 Sb.) pozměněn v tom smyslu, že se navrhovatel domh vysloven protistavnosti textu:
1) Pokud vznikne v důsledku vyměřen nadměrnho odpočtu vratiteln přeplatek, vrt se pltci bez ždosti do 30 dnů od vyměřen nadměrnho odpočtu, a to i v přpadě prohlšen konkursu. V tomto přpade se postupuje podle zvlštnho předpisu. 40a) [ustanoven 37a odst. 1 věta prvn zk. č. 588/1992 Sb.(sic - pozn. red.)] a
2) Prohlšenm konkursu se daňov řzen nepřerušuje a po prohlšen konkursu se pltci vrt vyměřen nadměrn odpočet, pokud nem daňov nedoplatky vznikl před prohlšenm i po prohlšen konkursu. (ustanoven 105 odst. 1 věta třet zk. č. 235/2004 Sb.).
2. Navrhovatel uvedl, že v projednvan prvn věci žalobce (sprvce konkursn podstaty) proti žalovanmu finančnmu řadu podal finančn řad kasačn stžnost proti rozsudku Krajskho soudu v Ostravě. Kasačn stžnost napadenm rozhodnutm krajsk soud pro nezkonnost zrušil rozhodnut sprvnho orgnu a věc mu vrtil k dalšmu řzen. Nezkonnost spatřoval v postupu sprvce daně, kter nadměrn odpočet daně z přidan hodnoty (vyměřen po činnosti rozhodnut o prohlšen konkursu), ve smyslu 64 odst. 2 zk.č 337/1992 Sb., zkona o sprvě dan a poplatků (dle tž "ZSDP"), započetl na hradu nedoplatku na dani z přjmů fyzickch osob ze zvisl činnosti a funkčnch požitků.
3. Dle krajskho soudu z 14 odst. 1 psm. i) zkona č. 328/1991 Sb., o konkursu a vyrovnn (dle tž "ZKV") vyplv, že po vyhlšen konkursu započten na majetek patřc do konkursn podstaty nen přpustn. Je přitom lhostejn, že započtenm by se pohledvky střetly (a zanikly) již v době před prohlšenm konkursu. Vznikne-li tedy padci přeplatek na dani z přidan hodnoty, nesm bt za trvn konkursu použit k hradě jinch daňovch nedoplatků, i když by to jinak (mimo konkurs) bylo možn postupem podle 64 ZSDP a 37a zkona č. 588/1992 Sb., o dani z přidan hodnoty, jelikož nrok na vrcen přeplatku daně je pohledvkou padce za jeho dlužnkem (sttem), reprezentovanm sprvcem daně, a pohledvky padce jsou (ve shodě s 6 ZKV) součst majetku jeho konkursn podstaty. Na tomto zvěru nic neměn ani okolnost, že padcův dlužnk m sm za padcem pohledvky, kter přihlsil nebo byl povinen přihlsit do konkursu ( 20 ZKV). Postup podle 64 ZSDP by totiž za trvn konkursu měl prvě charakter nepřpustnho započten (srov. usn. Nejvyššho soudu ČR ze dne 19. 9. 2001, sp. zn. 29 Odo 532/2001, publikovan ve Sbrce soudnch rozhodnut a stanovisek pod č. 23/2002).
4. Finančn řad v kasačn stžnosti argumentoval zejmna tm, že zkon o konkursu a vyrovnn nen ve vztahu k zkonu o sprvě dan a poplatků lex specialis, neboť uveden zkony neupravuj stejnou oblast prvnch vztahů a nejsou totožn povahy ani z pohledu tzv. dualismu prva. Institut započten spad do soukromho prva ( 488 a 580 obč. zk., 358 až 364 obch. zk.), stejně jako zkon o konkursu a vyrovnn. Nepřpustnost a nemožnost započten je stanovena obecně v 581 odst. 1 a 2 obč. zk. a tak v 14 odst. 1 psm. i) ZKV jako jeden z činků prohlšen konkursu. V daňovm řzen postupuje sprvce daně v souladu se zkonem o sprvě dan a poplatků i v přpadě, že byl na daňov subjekt prohlšen konkurs, protože daňov řzen se ve smyslu ustanoven 40 odst. 11 věta druh ZSDP prohlšenm konkursu nepřerušuje. Eviduje-li sprvce daně podle 62 ZSDP na některm z osobnch čtů daňovho subjektu přeplatek daně, mus jej použt způsobem taxativně stanovenm v ustanoven 64 odst. 2 až 6 ZSDP. Otzka, zda žalobce m či nem prvo na vrcen přeplatku, může bt posuzovna jen podle norem veřejnoprvnch. Vyměřen nadměrn odpočet nemůže nležet do majetku tvořcho konkursn podstatu a bt zahrnut sprvcem konkursn podstaty do soupisu podstaty podle 18 ZKV, protože by se jednalo o neopodstatněn zsah do veřejnoprvnho daňovho řzen.
V podrobnostech je argumentace totožn se zvěry plna Nejvyššho sprvnho soudu vyjdřenmi v jeho stanovisku ze dne 29. 4. 2004 (viz dle).
II.
Prvn nzor Nejvyššho sprvnho soudu
5. Nejvyšš sprvn soud při projednvn věci zaujal nzor, že ustanoven 37a zk. č. 588/1992 Sb., o dani z přidan hodnoty, ve zněn pozdějšch předpisů (dle tž "zkon č. 588/1992 Sb.", nebo "zkon o dani z přidan hodnoty"), ustanoven 105 zk. č. 235/2004 Sb., o dani z přidan hodnoty, ve zněn pozdějšch předpisů a ustanoven 64 odst. 2 zk. č. 337/1992 Sb., o sprvě dan a poplatků, ve zněn pozdějšch předpisů, jichž je třeba ve věci použt, jsou v rozporu s stavnm pořdkem Česk republiky. Proto podv nvrh na zrušen těchto ustanoven, neboť soud je citovanmi ustanovenmi vzn a nemůže od nich odhldnout. Soud si je vědom interpretačnho pravidla, jak jej vyjdřil stavn soud ve svm rozhodnut sp. zn. III. S 41/05 ze dne 18.1.2006 (N 19/40 SbNU 147)*, avšak v danm přpadě prvn prava takovou volbu neumožňuje, neboť ustanoven 37a zkona o dani z přidan hodnoty vslovně stanov, že pokud vznikne v důsledku vyměřen nadměrnho odpočtu vratiteln přeplatek, vrt se pltci bez ždosti do 30 dnů od vyměřen nadměrnho odpočtu, a to i v přpadě prohlšen konkursu; nevrac se tedy nadměrn odpočet. Obdobně je tomu i v přpadě ustanoven 64 odst. 4 ZSDP, kter stanov, co se rozum přeplatkem, resp. vratitelnm přeplatkem. Nejvyšš sprvn soud navrhuje ponechn čsti prvn věty: „Požd-li daňov dlužnk o vrcen přeplatku, přeplatek se vrt, čin-li vce než 50 Kč.“ a pouze ve zbytku navrhuje jeho zrušen.
6. Navrhovatel dle citoval stanovisko plna Nejvyššho sprvnho soudu, přijat dne 29. 4. 2004 ve smyslu ustanoven 12 odst. 2, 19 odst. 2 a 20 zkona č. 150/2002 Sb., soudn řd sprvn, z nějž dle navrhovatele vyplv argumentace ve prospěch finančnho řadu.
V uvedenm stanovisku (přijatm s ohledem na nejednotnou rozhodovac praxi sprvnch soudů) plnum Nejvyššho sprvnho soudu předložilo rozbor čelů a clů řzen daňovho, řzen konkursnho a jejich srovnn. čelem daňovho řzen upravenho v daňovm řdu je realizace prv a povinnost daňovho subjektu vůči sttu reprezentovanmu sprvcem daně, jejichž vzjemn prvn vztah je založen na nerovnosti. Clem daňovho řzen je podle 2 odst. 2 ZSDP stanoven a vybrn daně tak, aby nebyly zkrceny daňov přjmy. I v daňovm řzen sice plat zsada rovnosti ( 2 odst. 8 ZSDP), ale ta plat pro daňov subjekty, kter maj před sprvcem daně stejn procesn prva a povinnosti. Naproti tomu čelem konkursnho řzen je uspořdn majetkovch poměrů dlužnka, kter je v padku a clem je doshnout poměrnho uspokojen věřitelů z majetku tvořcho konkursn podstatu. častnci konkursnho řzen jsou v rovnm postaven. Při souběhu konkursnho a daňovho řzen m sprvce daně dvoj postaven, a to jednak jako sprvce daně realizujc vkon sprvy daně v rmci daňovho řzen, kter se prohlšenm konkursu nepřerušuje, a jednak jako častnk konkursnho řzen. Sprvce daně ani po prohlšen konkursu neztrc sv postaven orgnu moci veřejn na seku veřejnch financ, ale zroveň může bt, v přpadě existence daňovch nedoplatků, častnkem konkursnho řzen, ve kterm m rovn postaven s ostatnmi častnky tohoto řzen.
7. Dle plnum podalo rozbor institutu započten s odkazem na přslušn ustanoven daňovch zkonů, a to 37a zk. č. 588/1992 Sb., 64, 59 odst. 3 psm. e) ZSDP, jakož i 40 odst. 11 thož předpisu. Důraz byl položen na posledně uveden ustanoven, z něhož plyne, že prohlšenm konkursu se daňov řzen nepřerušuje, dle na definici daňovho přeplatku, jehož zvlštnm druhem je nadměrn odpočet daně z přidan hodnoty a způsob placen dan. Postupuje-li sprvce daně podle 59 odst. 3 ZSDP ve vztahu k daňovmu subjektu, na jehož majetek byl prohlšen konkurs, realizuje se tak hrada splatn daňov povinnosti, tzn., že dochz k hradě dluhu na dani a nikoliv k započten na majetek konkursn podstaty ve smyslu soukromoprvn pravy a nen zde tedy rozporu s ustanovenm 14 odst. 1 psm. i) ZKV. V uvedenm procesnm daňovm předpise ani v jinm zkoně nen stanoveno, že by sprvce daně mohl nebo měl postupovat jinak v přpadě, kdy na majetek daňovho subjektu je prohlšen konkurs. Přeplatek na dani, přp. nadměrn odpočet na dani z přidan hodnoty, může nležet do majetku tvořcho konkursn podstatu ve smyslu 6 ZKV (podle odstavce 2 citovanho ustanoven se konkurs tk majetku, kter patř dlužnkovi v den prohlšen konkursu a kterho nabyl za konkursu) jen tehdy, je-li vratiteln. Postupuje-li sprvce daně i ve vztahu k daňovmu subjektu pot, co byl na jeho majetek prohlšen konkurs, podle ustanoven 64 ZKV, nen to v rozporu s ustanovenm 14 odst. 1 psm. i) ZKV, neboť se nejedn o nepřpustnou kompenzaci. Daňovou pohledvkou daňovho subjektu vůči sttu může bt jen daňov přeplatek, kter je vratiteln‚ tzn. převyšuje přpadn daňov nedoplatek.
8. Dle Nejvyššho sprvnho soudu rovněž nemůže obstt argumentace, že nrok na vrcen přeplatku je pohledvkou padce za jeho dlužnkem, jmž je stt a že přeplatek na dani je majetkem, kter ke dni vyhlšen konkursu patřil do konkursn podstaty, přičemž tento nzor je zdůvodněn odkazem na cl konkursu, k jehož dosažen je třeba způsobem uvedenm v ustanoven 27 a 27a ZKV majetek tvořc konkursn podstatu zpeněžit, což předpokld, že takov majetek může bt předmětem občanskoprvnch vztahů, ktermužto vymezen však nrok daňovho subjektu z veřejnoprvnho daňovho řzen neodpovd.
9. Plnum Nejvyššho sprvnho soudu tedy vychz z prvnho nzoru, že institut nadměrnho odpočtu je institutem veřejnho prva a že s daňovm přeplatkem je sprvce daně povinen naložit způsobem uvedenm v 64 ZSDP, tj. převst jej nejprve na hradu daňovch nedoplatků, a to i v přpadě, že daňovm subjektem je padce, na jehož majetek byl prohlšen konkurs. Vrtit daňov přeplatek daňovmu subjektu lze jen za předpokladu, že se jedn o vratiteln přeplatek, tj. nen-li evidovn na ždnm z jeho osobnch čtů ždnm sprvcem daně nedoplatek na dani, přičemž nen rozhodn, zda nedoplatek vznikl před nebo po prohlšen konkursu.
10. Předkldajc sent Nejvyššho sprvnho soudu konstatoval, že v předmětn věci je pro vahu podstatn nzor vysloven stavnm soudem v nlezu III. S 648/04 ze dne 28. 7. 2005 (N 145/38 SbNU 135): „Vychzeje ze zsady priority stavně konformn interpretace jednoduchho prva, dospěl Ustavn soud k zvěru, dle něhož ustanoven 14 odst. 1 psm. i) ZKV je zvlštnm prvnm předpisem, zakotvujcm nepřpustnost kompenzace nejen soukromoprvnch, nbrž rovněž soukromoprvnch a veřejnoprvnch pohledvek. Jako takov m proto v pozici speciln pravy přednost před pravou obecnou, obsaženou v ustanovench 59 odst. 3 psm. e), 40 odst. 2 a 64 odst. 2 ZSDP. Rozhodnut obecnch soudů, jež uvedenou souvztažnost norem jednoduchho prva neakceptuj, ocitaj se z tohoto důvodu v rozporu s ustanovenmi čl. 4 odst. 4 a čl. 11 odst. 1 Listiny.“
11. Nejvyšš sprvn soud uvedl, že ačkoliv zkon č. 588/1992 Sb., byl již zrušen, skrze ustanoven 111 zk.č. 235/2004 Sb., je uveden ustanoven v souzen věci aplikovno. V t souvislosti vznik několik otzek, kter, podle nzoru sentu Nejvyššho sprvnho soudu, působ proti předpokladu stavnosti uvozench ustanoven obou zkonů, a proto jsou předkldny stavnmu soudu.
12. Dle Nejvyššho sprvnho soudu je třeba připomenout pojmov a obsahov vymezen jednotlivch daňověprvnch institutů kogentně upravench v daňovch zkonech - daňov přeplatek dle 64 odst. 1 ZSDP., tzv. daňov přeplatek nevratiteln - evidenčn, daňov přeplatek dle ustanoven 64 odst. 4 citovanho zkona, tzv. daňov přeplatek vratiteln, nadměrn odpočet na dani z přidan hodnoty dle 2 odst. 2 psm. j) zkona č. 588/1992 Sb., o dani z přidan hodnoty, ve zněn platnm pro projednvanou věc. Je vhodn se zabvat i okamžikem vzniku zkonnho veřejnoprvnho nroku daňovho subjektu na vrcen vratitelnho přeplatku dle 64 odst. 4 citovanho zkona, v přpadě vyměřen nadměrnho odpočtu na dani z přidan hodnoty dle 37a zkona o dani z přidan hodnoty ve spojen s 64 odst. 4 ZSDP, ve vztahu k možn vzjemnosti započtvanch veřejnoprvnch pohledvek, kdy rozlišen vše uvedench prvnch institutů daňovho prva i jejich obsahov nplň vyplv explicitně přmo z prvn pravy. Vznam vše citovanch zkonnch ustanoven z hlediska vymezen těchto prvnch institutů je zcela jednoznačn a nepřipoušt jin rozsah svho vkladu (chpn). Nerozlišovn mezi těmito prvnmi instituty veřejnoprvnho daňovho řzen, jejich ztotožněn v jeden obsahově neurčit, v daňovch zkonech ale ani v zkoně o konkursu a vyrovnn neupraven, institut pohledvky daňovho subjektu - padce za sprvcem daně - sttem z probhajcho veřejnoprvnho daňovho řzen nemůže bt věc prvnho nzoru nebo prvnho vkladu, ale mus bt vslovně upraven v zkoně. stavně konformnm vkladem je vytvořena nov daňověprvn skutečnost vzniku veřejnoprvnho nroku daňovho subjektu na vrcen daňovho přeplatku na dani z přidan hodnoty při souběhu konkursnho a daňovho řzen, kdy pouhm vyměřenm nadměrnho odpočtu na dani z přidan hodnoty za přslušn zdaňovac obdob po prohlšen konkursu na majetek padce - pltce daně - vznik tomuto daňovmu subjektu - padci - dle provedenho vkladu veřejnoprvn nrok na vrcen daňovho přeplatku na tto dani, a to bez ohledu na možn vznik vratitelnho ale i nevratitelnho přeplatku. Daň z přidan hodnoty, kter je zkladem nejen nepřmho zdaněn v Česk republice, ale zroveň i zkladem cel daňov soustavy ale zce navzan na daně stejnho typu ve sttech Evropsk unie, je v rmci tohoto vkladu bez přihldnut ke konstrukci tto daně dle prvn pravy (zkona č. 588/1992 Sb., zkona č. 235/2004 Sb., přslušn Směrnice Evropsk unie k tto dani) chpna jen jako nrok na odpočet daně bez ohledu na vlastn daňovou povinnost, kdy daň z přidan hodnoty je legislativně-technicky konstruovna jako rozdl daně na vstupu (nrok na odpočet daně) a vstupu (vlastn daňov povinnost), jenž je daňovou povinnost pltce předmětn daně v konkrtnm zdaňovacm obdob (viz 2 odst. 2 psm. j) zk. č. 588/1992 Sb. a 4 odst. 1 psm. n) zkona Č. 235/2004 Sb.).
13. stavně konformn vklad s důrazem na ochranu vlastnickch prv ostatnch (v uvedenm přpadě konkursnch) věřitelů nevede však k odstraněn protistavnosti vše citovanch ustanoven zkona č. 337/l992 Sb., zejmna ustanoven 64 citovanho zkona a ustanoven 37a zkona č. 588/1992 Sb., o dani z přidan hodnoty, činnm do 30. 4. 2004 a ustanoven 105 zk.č. 235/2004 Sb., o dani z přidan hodnoty, činnm od 1. 5. 2004. Uzkoněn postupu sprvce daně při nakldn s daňovm přeplatkem v rmci daňovho řzen při souběhu s konkursnm řzenm, kter by spočval na faktickm porušovn daňovch předpisů, čmž by byl takov postup v rozporu s čl. 11 odst. 5 Listiny zkladnch prv a svobod (dle jen "Listina"), podle nějž lze daně a poplatky ukldat jen na zkladě zkona, přičemž upřednostněn stavně konformn interpretace předmětnch protistavnch daňově prvnch ustanoven před postupem dle ustanoven 64 a nsl. zkona o stavnm soudu, mechanizmů odstraňovn protistavnch ustanoven prvnch předpisů, kter by se v danm přpadě nabzel, nebylo v nlezu stavnho soudu sp. zn. III. US 648/04 ze dne 28. 7. 2005 upřesněno.
14. V rmci probhajcho daňovho řzen by tak dochzelo k zkonem vslovně neupravenmu zvhodněn jedn skupiny daňovch subjektů, a to padců, tedy daňovch subjektů, na jejichž majetek byl prohlšen konkurs, proti ostatnm daňovm subjektům, tedy i těm, kteř jsou konkursnmi věřiteli v probhajcm konkursnm řzen, u nichž by při nakldn s jejich daňovm přeplatkem byla plně aplikovan vše citovan zkonn ustanoven, avšak v přpadě padce v rmci provděnho daňovho řzen by tato ustanoven o nakldn s daňovm přeplatkem nebyla aplikovan z důvodů jejich stavn nekonformnosti, protože omezuj vlastnick prvo předmětnch konkursnch věřitelů, kteř stoj vně danho daňově prvnho vztahu a nejsou v rmci daňovho řzen ani osobami zčastněnmi na daňovm řzen. Takovm postupem sprvce daně by byla porušena zsada procesn rovnosti všech daňovch subjektů v rmci provděnho daňovho řzen upraven v ustanoven 2 odst. 8 ZSDP.
15. V doplněn nvrhu ze dne 12. 2. 2008 navrhovatel uvedl, že vzhledem ke změně prvn pravy nastal v důsledku činnosti zk. č. 296/2007 Sb., kterm se měn zkon č. 182/2006 Sb., o padku a způsobech jeho řešen (insolvenčn zkon), ve zněn pozdějšch předpisů, a někter zkony v souvislosti s jeho přijetm, svůj původn nvrh pozměňuje v tom smyslu, že se domh vysloven protistavnosti textu:
1) Pokud vznikne v důsledku vyměřen nadměrnho odpočtu vratiteln přeplatek, vrt se pltci bez ždosti do 30 dnů od vyměřen nadměrnho odpočtu, a to i v přpadě prohlšen konkursu. V tomto přpade se postupuje podle zvlštnho předpisu.40a)
(ustanoven 37a odst. 1 věta prvn zk. č. 588/1992 Sb.)
2) Prohlšenm konkursu se daňov řzen nepřerušuje a po prohlšen konkursu se pltci vrt vyměřen nadměrn odpočet, pokud nem daňov nedoplatky vznikl před prohlšenm i po prohlšen konkursu.
(ustanoven 105 odst. 1 věta třet zk. č. 235/2004 Sb.)
16. Navrhovatel konstatuje, že zkonem č. 296/2007 Sb., insolvenčn zkon, (sic - pozn. red.) byla věta třet v ustanoven 105 zkona č. 235/2004 Sb. zrušena (viz čst osmdest devt, čl. CIII bod 5.). Prvn prava, založen na totožnch principech byla obsažena i v ustanoven 37a zkona č. 588/1992 Sb., kter i přes zrušen zkona č. 588/1992 Sb. je i nadle aplikovno podle ustanoven 111 zkona č. 235/2004 Sb. ve věcech neskončench. Nejvyšš sprvn soud je proto nucen setrvat i na proveden jeho testu stavnosti, i když si je vědom skutečnosti, že ve věci stavnmu soudu předkldan, dle zkona č. 235/2004 Sb., kterm byl zkon č. 588/1992 Sb. zrušen, nebylo postupovno a 105 nebyl aplikovn.
17. Obě citovan ustanoven, tj. jak 37a tak i 105 vyjadřuj mysl zkonodrce, a to, že lze vrtit daňovmu subjektu, a to i padci, nikoli cel nadměrn odpočet, ale pouze tu jeho čst, kter zůstane jako vratiteln přeplatek (pouze tato čst je součst majetku padce), přičemž vratiteln přeplatek se zjist postupem dle ustanoven 64 odst.2 zkona č. 337/1992 Sb. Insolvenčnm zkonem(sic - pozn. red.) byla dle provedena i změna zkona č. 337/1992 Sb., o sprvě dan a poplatků (viz Čst dvact prvn, čl. XXVII. bod 6.). Nově bylo do zkona začleněno ustanoven 40a - Nedoplatky v insolvenčnm řzen. Uveden ustanoven ve svm odst. 4 setrvalo na původnm myslu zkonodrce a převzalo v podstatě pravu obsaženou v již zrušen větě třet ustanoven 105 zkona č. 235/2004 Sb., resp. v ustanoven 37a zkona č. 588/1992 Sb. Ani z uvedenho ustanoven nelze dovozovat nepřpustn započten pohledvek v přpadě, nevrt-li sprvce daně cel nrokovan nadměrn odpočet, ale pouze tu čst, kter zůstane jako vratiteln přeplatek, tedy po hradě jinch nedoplatků.
18. Nadle tedy platn prvn prava pokld za majetek daňovho subjektu - a to i padce - nikoli cel nrokovan nadměrn odpočet na DPH, ale pouze tu čst nadměrnho odpočtu, kter je vratitelnm přeplatkem; pro jeho zjištěn plat nadle 64 odst. 2 zkona č. 337/1992 Sb. Předkldajc sent Nejvyššho sprvnho soudu shledal, že 40a zkona č. 337/1992 Sb., v platnm zněn, vychz z tchž myslů zkonodrce, jak tomu bylo v ustanovench na jejichž zrušen, resp. vysloven protistavnosti, Nejvyšš sprvn soud podal nvrh. Navrhnout zrušen uvedenho ustanoven vsak Nejvyššmu sprvnmu soudu v předkldan věci nepřsluš.
III.
Podstatn čst vyjdřen častnků řzen
19. stavn soud zaslal nvrh na zahjen řzen v souladu s ustanovenm 69 zk.č. 182/1993 Sb., o stavnm soudu, častnkům řzen - Poslaneck sněmovně a Sentu Parlamentu Česk republiky.
20. Poslaneck sněmovna Parlamentu Česk republiky ve vyjdřen uvedla, že nvrh na zrušen ustanoven 37a zkona o dani z přidan hodnoty, postrd opodstatněn, neboť tento zkon byl s činnost od 1. 5. 2005 zrušen zkonem č. 235/2004 Sb., o dani z přidan hodnoty.
Zkonodrce při schvalovn nvrhem napadench ustanoven vychzel z toho, že daňov řzen je realizac prv a povinnost subjektu daně vůči sttu, kter je reprezentovn sprvcem daně. Jejich vzjemn vztah, upraven předpisy o daňovm řzen, jejichž clem je vběr daně tak, aby nebyly zkrceny přjmy sttu, je založen na nerovnosti. Nadměrn odpočet na dani z přidan hodnoty v přpadě, kdy převš odpočet daně daň na vstupu, je koncipovn jako platba daně, kter je sprvcem daně použita na hradu daňovch povinnost podle 59 odst. 3 zkona o sprvě dan a poplatků, nebo k hradě přpadnho nedoplatku na jin dani anebo, za stanovench podmnek, u jinho sprvce daně. Jestliže vznikne daňovmu subjektu podle 64 odst. 4 citovanho zkona vratiteln přeplatek, tj. tehdy, nem-li u thož sprvce daně nedoplatek na jin dani, nebo jin sprvce daně nevznese požadavek na hradu daně, vznikne nrok na vrcen vratitelnho přeplatku. Podmnka vratitelnosti byla novelou zkona o dani z přidan hodnoty č. 17/2000 Sb. zakotvena i ve vztahu ke konkursnmu řzen. Nov zkon č. 235/2004 Sb., o dani z přidan hodnoty, v 105 dosavadn pravu vracen nadměrnho odpočtu převzal ze zkona č. 588/1992 Sb. V důvodov zprvě k nvrhu zkona je uvedeno: „Stejně jako v současnm zněn zkona je vrcen nadměrnho odpočtu vzno na vznik vratitelnho přeplatku, kter pltci vznik v přpadě, že nem ždn nedoplatky na danch. Do ustanoven se doplňuje ustanoven převzat ze zkona o sprvě dan a poplatků, že prohlšenm konkursu se daňov řzen nepřerušuje. Pokud vznikne vratiteln přeplatek změnou daňov povinnosti na zkladě dodatečnho vyměřen, mus pltce o vrcen přeplatku poždat a sprvce daně postupuje podle ustanoven prvnho předpisu, kter upravuje sprvu dan.“
Zkonodrn sbor jednal v přesvědčen, že přijat zkony jsou v souladu s stavou a s našm prvnm řdem a ponechv na stavnm soudu, aby posoudil jeho stavnost a vydal přslušn rozhodnut.
21. Sent Parlamentu Česk republiky ve vyjdřen k nvrhu uvedl, že ustanoven 37a zk. č. 586/1992 Sb. (sic - pozn. red.: sprvně zkona č. 588/1992 Sb.) bylo včleněno do zkona o dani z přidan hodnoty zkonem č. 285/1994 Sb. (sic - pozn. red.: sprvně zkonem č. 258/1994 Sb.), kterm se měn a doplňuje zkon Česk nrodn rady č. 588/1992 Sb.‚ o dani z přidan hodnoty, ve zněn pozdějšch předpisů; ustanoven platilo do 30. dubna 2004 a kdy bylo spolu s celm zkonem zrušeno. V průběhu zkona (sic - pozn. red.) č. 588/1992 Sb. byl 37a novelizovn zkonem č. 133/1995 Sb. a zkonem č. 17/2000 Sb. Sent se proto podlel na schvalovn pouze posledn citovan novely a v důsledku toho nelze vyjdřen podepřt argumentac vzešlou z rozpravy k tomuto zkonu v orgnech Sentu. Nvrh zkona č. 17/2000 Sb., obsažen v sentnm tisku č. 141, projednalo Plnum Sentu na sv 15. schůzi dne 12. l. 2002 (sic - pozn. red.), přičemž k bodu obsahujcmu pravu ustanoven 37a zkona o dani z přidan hodnoty, ždn ze sentorů nevystoupil, a lze tedy soudit, že Sent ustanoven nepokldal z hlediska stavnho za problematick.
22. Rovněž při projednvn zkona č. 235/2004 Sb., o dani z přidan hodnoty, k ustanoven 105 ždn z diskutujcch sentorů nevystoupil a plnum svm usnesenm č. 381 nvrh zkona schvlilo ve zněn postoupenm Poslaneckou sněmovnou. Z průběhu projednvn lze usuzovat, že Sent i toto ustanoven nepokldal za stavně nekonformn.
23. Ustanoven 64 odst. 2 ZSDP, bylo novelizovno jen jednou, a to zkonem č. 255/1994 Sb., kterm se měn a doplňuje zkon Česk nrodn rady č. 337/1992 Sb., o sprvě dan a poplatků, ve zněn pozdějšch předpisů, jde tedy o ustanoven, kter bylo schvleno před konstituovnm Sentu, a proto nelze vyjdřen podložit argumentac vzešlou z rozpravy k tomuto zkonu v orgnech Sentu.
24. Ustanoven 37a zk. č. 588/1992 Sb. bylo, ostatně jako cel zkon, zrušeno zk. č. 235/2004 Sb. s činnost od 1. 5. 2004 a z těchto důvodů lze předpokldat, že s nvrhem Ustavn soud nalož v souladu s ustanoven 67 odst. 1 zkona o stavnm soudu. Lze nadto konstatovat, že za situace, kdy se v minulosti Ustavn soud již vcekrt vyslovit (a to i za platnosti zkona č. 17/2000 Sb.), že je nerozhodujc, zda jde o vratiteln či nevratiteln přeplatek na dani z přidan hodnoty, nebo zda jde o přeplatek vznikl před prohlšenm, či po prohlšen konkursu, neboť pokld ustanoven 14 odst. 1 psm. i) zkona o konkursu a vyrovnn za speciln pravu k napadenmu ustanoven, by nebylo zrušen tohoto ustanoven namstě, i kdyby napaden ustanoven platilo, protože lze dospět k jeho stavně konformnmu vkladu. Ustanoven 105 zk. č. 235/2004 Sb. Nejvyšš sprvn soud v danm konkrtnm přpadě (kasačn stžnosti) neaplikuje, a proto vyvstv otzka, zda nvrh na zrušen tohoto ustanoven splňuje podmnky ustanoven 64 odst. 3 zkona o stavnm soudu, zejmna však, zda splňuje tž podmnky čl. 95 odst. 2 stavy.
25. Při eventulnm posuzovn nvrhu na zrušen tohoto ustanoven v budoucnosti by bylo třeba vzt v vahu, že ustanoven 105 zkona č. 235/2004 Sb. již explicitně, na rozdl od prvnho stavu platnho do 30. 4. 2004, obsahuje v podstatě vjimku z režimu zkona o konkursu a vyrovnn, a že by mohl bt kvalifikovn jako tzv. nepřm novela zkona o konkursu a vyrovnn, resp. jeho ustanoven 14 odst. 1 psm. i). Bylo by pak na posouzen stavnho soudu, zda je tato vjimka, kter zajišťuje sttu „vyšš nroky“ na uspokojen jeho pohledvek než ostatnm věřitelům zčastněnm na konkursu, ještě odůvodniteln a zda nenaplňuje znaky nepřpustn nerovnosti. Novelou zkona o konkursu a vyrovnn, provedenou zkonem č. 27/2000 Sb. a činnou od 1. 5. 2000, dal zkonodrce sice jasně najevo, že nadle nebude privilegovat stt ohledně jeho pohledvek vůči padcům, přičemž privilegovan postaven sttu trvalo takřka desetilet a tkalo se nejenom pohledvek daňovch (šlo dle o poplatky, cla a přspěvky na sociln zabezpečen, pokud vznikly nejdle tři roky před prohlšenm konkursu a v průběhu konkursu), avšak přijetm novho zkona o dani z přidan hodnoty jako by tento postoj zrevidoval, a odsouhlasil spolu s novm zkonem, že v přpadě nadměrnho odpočtu daně z přidan hodnoty se stt nebude s ostatnmi věřiteli „dělit“. Posuzovn tto otzky se však s ohledem na dan konkrtn přpad jev jako předčasn, byť nov žaloby a stžnosti v důsledku aplikace ustanoven 105 lze s vysokou pravděpodobnost očekvat. V přpadě platnho ustanoven 64 odst. 2 ZSDP lze ohledně nmitky navrhovatele, že při použit stavně konformnho vkladu ve smyslu nlezů stavnho soudu dojde k porušen daňovch předpisů, a tm k porušen čl. 11 odst. 5 Listiny, poukzat opět na dosavadn judikaturu stavnho soudu, ze kter vyplv jednoznačn zvěr, že ustanoven 14 odst. I psm. i) ZKV představuje vůči ustanoven 37a zkona č. 588/1992 Sb. a potažmo k ustanoven 64 odst. 2 ZSDP, zvlštn prvn předpis, tedy ustanoven, kter nemůže bt s těmito ustanovenmi v rozporu.
26. Navrhovatel dle argumentuje, že zamtnut kasačn stžnosti způsob nerovn postaven daňovch subjektů v daňovm řzen a porušen zsady vysloven v ustanoven 2 odst. 8 ZSDP. Protistavnost spatřuje ve skutečnosti, že při zamtnut kasačn stžnosti finančn řad nebude aplikovat vůči pltci daně z přidan hodnoty - padci ustanoven 64 odst. 2 ZSDP, zatmco vůči ostatnm pltcům - „nepadcům“ toto ustanoven aplikovat bude. Je nasnadě, že nejenom pravidlo explicitně vysloven v 2 odst. 8 ZSDP, ale i samotn jednotliv procesn instituty by v daňovm řzen měly zajistit rovn postaven daňovch subjektů, zejmna s ohledem na čl. 37 odst. 3 Listiny, byť se jeho porušen navrhovatel nedovolv. Podle čl. 37 odst. 3 Listiny jsou si všichni častnci řzen rovni. V tto souvislosti je třeba se zamyslet nad povahou ustanoven 64 odst. 2 ZSDP, kter přikazuje sprvci daně použt přeplatek na dani na hradu jin daně a v důsledku tto hrady pak povinnost daň zaplatit zanik. stavn soud ve svch dřvějšch nlezech dal jasně najevo, že považuje ustanoven 64 odst. 2 ZSDP, na rozdl od stanoviska vyslovenho Nejvyššm sprvnm soudem, za ustanoven obsahujc povinnost sprvce daně k započten přeplatku, přestože formlně se v ustanoven hovoř pouze o hradě „nedoplatku“, a to proto, že dochz k zniku zvazku zaplatit, stejně jako u započten podle ustanoven 580 obč. zk. Samo započten je však institutem hmotnho prva, kter si tyto prvky alespoň čstečně zachovv i v přpadě, kdy je obsaženo v procesnm předpise, neboť jde v podstatě o „kon“, kterm sprvce daně uspokojuje svoji pohledvku zrovna tak jako při započten podle občanskho zkonku. Je na stavnm soudu, aby posoudil, zda navrhovatelem namtan nerovnost je z hlediska těchto argumentů odůvodniteln specifičnost postaven padců v konkursnm řzen a zda intenzita tto nerovnosti vůči daňovm subjektům - „nepadcům“ nepřekračuje nezbytnou mez a je dan situaci adekvtn.
IV.
Dikce napadench ustanoven
Ustanoven 64 odst. 2 ZSDP
Přeplatek se použije na hradu přpadnho nedoplatku u jin daně nebo, nen-li takovho nedoplatku, jako zloha na dosud nesplatnou daňovou povinnost na dani, u kter přeplatek vznikl. Daňov přeplatek se použije i na hradu daňovho nedoplatku thož daňovho dlužnka u jinho sprvce daně, u něhož je nedoplatek evidovn, požd-li o to tento sprvce daně tak, aby tento požadavek došel sprvci daně, u něhož je evidovn daňov přeplatek, ještě před jeho vrcenm, nejpozději však do dne lhůty nroku na jeho vrcen. K požadavku se připoj vykonateln vkaz nedoplatků, kter maj bt přeplatkem uhrazeny; pokud bude požadavek uplatněn prostřednictvm propojench automatizovanch daňovch informačnch systmů, stač předložit vykonateln vkaz nedoplatků dodatečně do deseti dnů od uplatněn požadavku na hradu nedoplatků. Požadavku nelze vyhovět, neexistuje-li v době jeho uplatněn vratiteln přeplatek. hrada daňovch nedoplatků evidovanch u sprvce daně, u něhož je evidovn i daňov přeplatek, m přednost. O převeden přeplatku na hradu nedoplatku u jin daně se daňov dlužnk vyrozum. Za den hrady tohoto nedoplatku se považuje den, kter nsleduje po dni vzniku přeplatku.
Ustanoven 37a zk. č. 588/1992 Sb.
odst. 1, věta prvn
Pokud vznikne v důsledku vyměřen nadměrnho odpočtu vratiteln přeplatek, vrt se pltci bez ždosti do 30 dnů od vyměřen nadměrnho odpočtu, a to i v přpadě prohlšen konkursu.
Ustanoven 105 zk. č. 235/2004 Sb.
odst. 1, věta třet
Prohlšenm konkursu se daňov řzen nepřerušuje a po prohlšen konkursu se pltci vrt vyměřen nadměrn odpočet, pokud nem daňov nedoplatky vznikl před prohlšenm i po prohlšen konkursu.
Ustanoven souvisejc s projednvanou problematikou
111 odst. 1 zk. č. 235/2004 Sb.
Pro uplatněn daně z přidan hodnoty za obdob přede dnem nabyt činnosti tohoto zkona, jakož i pro uplatněn prv s tm souvisejcch, plat dosavadn prvn předpisy.
14 odst. 1 psm. i) ZKV
Prohlšen konkursu m tyto
činky: započten na majetek patřc do podstaty nen přpustn; to se nevztahuje na zvěrečn vyrovnn podle zvlštnho prvnho předpisu upravujcho podnikn na kapitlovm trhu
33 odst. 3 ZKV
K hradě pohledvek konkursnch věřitelů nelze použt prostředky, s nimiž je možn podle zvlštnho zkona naložit jen stanovenm způsobem
V.
Posouzen zkonů z hlediska jejich přijet a vydn stavně předepsanm způsobem
27. stavn soud v souladu s ustanoven 68 odst. 2 zkona o stavnm soudu nejdřve posoudil, zda zkony, u nichž je namtna protistavnost napadench ustanoven, byly přijaty a vydny v mezch stavou stanoven kompetence a stavně předepsanm způsobem.
28. Ustanoven 37a zkona č. 588/l992 Sb., o dani z přidan hodnoty, ve zněn zkona č. 17/2000 Sb. bylo přijato 7. prosince 1999 na 19. schůzi Poslaneck sněmovny Parlamentu Česk republiky, když pro něj z přtomnch 188 poslanců hlasovalo 118 a 65 bylo proti. Zkon č. 235/2004 Sb., o dani z přidan hodnoty, kter zrušil zkon č. 588/1992 Sb., byl schvlen Poslaneckou sněmovnou ve třetm čten dne 26. 2. 2004 na 27. schůzi, když pro něj z přtomnch 187 poslanců pro hlasovalo 94 a 93 bylo proti. Prezident republiky zkon nepodepsal a vrtil jej Poslaneck sněmovně, kter o něm hlasovala na sv 30. schůzi dne 22. 4. 2004. Z přtomnch 184 poslanců hlasovalo 101 pro, proti bylo 83. Ustanoven 64 odst. 2 ZSDP bylo přijato zkonem č. 255/1994 Sb., kter Poslaneck sněmovna schvlila 8. 12. 1994 na sv 25. schůzi, když pro zkon hlasovalo 108 poslanců, 38 bylo proti a 16 se zdrželo.
29. stavn soud konstatuje, že zkony obsahujc napaden ustanoven byly přijaty a vydny v mezch stavou stanoven kompetence a stavně předepsanm způsobem.
VI.
Posouzen přslušnosti stavnho soudu k projednn nvrhu a aktivn legitimace navrhovatele
30. stavn soud dle posuzoval, zda je navrhovatel podle čl. 95 odst. 2 stavy a ustanoven 64 odst. 3 zkona o stavnm soudu oprvněn k podn nvrhu na zrušen shora uvedench ustanoven.
31. stavn soud konstatuje, že jak je zřejm z vše uvedenho vslovnho sdělen navrhovatele, ustanoven 105 zk. č. 235/2004 Sb. v projednvan věci nebylo aplikovno, neboť z ustanoven 111 uvedenho zkona vyplv, že pro uplatněn daně z přidan hodnoty za obdob přede dnem nabyt činnosti tohoto zkona, jakož i pro uplatněn prv s tm souvisejcch, plat dosavadn prvn předpisy, tj. v projednvan věci ustanoven 37a zk. č. 588/1992 Sb.
32. Za dan procesn situace proto Nejvyšš sprvn soud jako navrhovatel nen oprvněn podat nvrh na zrušen, resp. vysloven nestavnosti ustanoven 105 zk.č. 235/2004 Sb., neboť toto ustanoven nen zkonem, jehož m bt při řešen věci jm rozhodovan použito, a stavn soud nen oprvněn v souvislosti s projednvanm nvrhem se autoritativně vyjadřovat k jeho stavn konformitě.
33. stavn soud se dle zabval zjištěnm, zda může meritorně projednat nvrh na zrušen resp. vysloven nestavnosti ustanoven 37a zk. č. 588/1992 Sb., kter bylo (jako cel zkon) s činnost od 1. 5. 2004 zrušeno zkonem č. 235/2004 Sb.
34. stavn soud v souvislosti s touto problematikou odkazuje na nlez sp. zn. Pl. S 38/06 ze dne 6.2.2007, vyhlšen pod č. 84/2007 Sb. [navazujc na nlez sp. zn. Pl. S 33/2000 ze dne 10.1.2001(N 5/21 SbNU 29; 78/2001 Sb.) a obdobně nlez sp. zn. Pl. S 72/06 ze dne 29.1.2008, vyhlšen pod č. 291/2008 Sb.)], v němž k nastolen otzce byl vysloven prvn nzor, dle nějž stavn soud je podle čl. 95 odst. 2 stavy přslušn meritorně přezkoumat stavnost napadenho ustanoven, i když bylo již zrušeno (změněno), a to za podmnky, že adrestem tvrzenho důvodu protistavnosti je veřejn moc a nikoli subjekt soukromho prva. Vzhledem k tomu, že v dan věci je adrestem tvrzenho důvodu protistavnosti veřejn moc, jsou v kontextu citovanho prvnho nzoru vyjdřenho ve věci sp. zn. Pl. S 38/06 splněny podmnky pro meritorn projednatelnost podanho nvrhu.
35. Ve zbytku nvrhu proto lze považovat Nejvyšš sprvn soud za oprvněnho navrhovatele ve smyslu čl. 95 odst. 2 stavy.
VII.
Dosavadn judikatura stavnho soudu vztahujc se k posuzovan problematice
36. Posuzovanou problematikou se již stavn soud zabval ve svch předchozch nlezech např. sp. zn. I. S 544/02 ze dne 7.4.2005 (N 76/37 SbNU 75), I. S 713/05 ze dne 18.1.2006 (N 17/40 SbNU 135), II. S 35/05 ze dne 20.12.2005 (N 232/39 SbNU 457), III. S 648/04 ze dne 28.7.2005 (N 145/38 SbNU 135), III. S 41/05 ze dne 18.1.2006 (N 19/40 SbNU 147), III. S 208/05 ze dne 23.2.2006 (N 46/40 SbNU 383), I. S 544/02 ze dne 7.4.2005 (N 76/37 SbNU 75), III. S 38/05 ze dne 29.9.2005 (N 187/38 SbNU 511), III. S 24/05 ze dne 24.11.2005 (N 212/39 SbNU 255), IV. S 550/05 ze dne 14.9.2006 (N 163/42 SbNU 345), IV. S 408/05 ze dne 31.7.2006 (N 146/42 SbNU 177).
Podrobn vklad byl podn zejmna (i v navrhovatelem zmiňovanm) nlezu sp. zn. III. S 648/04 ze dne 28. 7. 2005), přičemž zvěry zde uveden jsou plně aplikovateln i na přpad projednvan Nejvyššm sprvnm soudem, v souvislosti s nmž byl podn nvrh na vysloven nestavnosti předmětnch ustanoven a na zrušen ustanoven 64 odst. 2 ZSDP.
37. stavn soud v uvedenm rozhodnut posuzoval napaden rozhodnut obecnch soudů (včetně Stanoviska Nejvyššho sprvnho soudu ze dne 29. 4. 2004), kter vychzela z prvnho nzoru, že institut nadměrnho odpočtu je institutem veřejnho prva a s daňovm přeplatkem je sprvce daně povinen naložit způsobem uvedenm v ustanoven 64 odst. 4 ZSDP, tj. převst jej nejprve na hradu daňovch nedoplatků, a to i v přpadě, že daňovm subjektem je padce, na jehož majetek byl prohlšen konkurs. stavnmu soudu bylo znmo i odlišn stanovisko šesti soudců Nejvyššho sprvnho soudu, podle něhož, stručně řečeno, z prvn pravy vyplv: „I. Daňov nedoplatek vznikl před prohlšenm konkursu lze uspokojit jenom podle pravomocnho rozvrhovho usnesen. II. Daňov nedoplatek vznikl po prohlšen konkursu m povahu pohledvky za podstatou a lze jej uspokojit kdykoliv v průběhu konkursu; III. Daňov přeplatek nelze po prohlšen konkursu použt k hradě jinch daňovch nedoplatků padce, kter sprvce daně přihlsil nebo měl přihlsit do konkursu. Postup podle ustanoven 64 ZSDP by za trvn konkursu byl nepřpustnm započtenm.“
V nlezu sp. zn. III. S 648/04 stavn soud mimo jin uvedl:
38. Ustanoven 59 odst. 3 psm. e) a ustanoven 64 odst. 2 zkona o sprvě dan a poplatků ve vztahu k ustanoven 37a odst. 1, 3 zk. č. 588/1992 Sb., představuje pravu speciln, jež m před pravou obecnou přednost. Jinmi slovy, před obecnou povinnost sprvce daně vrtit pltci daně vratiteln přeplatek, pokud vznikl v důsledku vyměřen nadměrnho odpočtu na dani z přidan hodnoty, m přednost oprvněn sprvce daně použt takovto přeplatek na hradu přpadnho nedoplatku thož pltce daně u jin daně. Stanov-li pak ustanoven 40 odst. 11 zkona o sprvě dan a poplatků, že se prohlšenm konkursu daňov řzen nepřerušuje, je s tm spjata jeho dvoj možn interpretace:
39. Dle prvn interpretace prohlšen konkursu nijak nedopad na naznačen vztah ustanoven 59 odst. 3 psm. e) a 64 odst. 2 zkona o sprvě dan a poplatků k ustanoven 37a odst. 1, 3 zk. č. 588/1992 Sb., o dani z přidan hodnoty, ve zněn pozdějšch předpisů, tj. prohlšen konkursu nen překžkou započten vratitelnho přeplatku na jinou dlužnou daň. Na tuto interpretaci navazuje i jedna z vkladovch alternativ ustanoven 33 odst. 3 ZKV, podle něhož k hradě pohledvek konkursnch věřitelů nelze použt prostředky, s nimiž je možn podle zvlštnho zkona naložit jen stanovenm způsobem, přičemž za takov se považuje postup podle 59 odst. 3 psm. e) a 64 odst. 2 zkona o sprvě dan a poplatků. Navazuje na ni dle i vklad pojmu započten dle ustanoven 14 odst. 1 psm. i) ZKV, omezujc jeho rozsah toliko na pohledvky soukromoprvn.
40. Podle interpretace druh pokračovn daňovho řzen po prohlšen konkursu je omezeno na jin jeho aspekty, než je možn zpočet daňovho přeplatku na jin daňov dluh. Tato vkladov varianta se opr o ustanoven 14 odst. 1 psm. i) ZKV, resp. tu jeho interpretaci, dle nž pojem nepřpustnosti započten na majetek patřc do podstaty zahrnuje jak soukromoprvn, tak i veřejnoprvn pohledvky. Opr se i o interpretaci ustanoven 33 odst. 3 ZKV, kter do rmce zvlštnm zkonem stanovenho způsobu naložen s prostředky, vylučujcm možnost jejich použit k hradě pohledvek konkursnch věřitelů, nezahrnuje oprvněn sprvce daně z vratitelnch přeplatků na dani z přidan hodnoty uhradit nedoplatek na dani jin.
41. stavn soud se proto zabval otzkou prvnho pojmu započten, kter je pojmem prva soukromho i prva veřejnho, přičemž uvedl, že ani z předchozch rozhodnut stavnho soudu nelze vyvodit zobecněn ohledně vyloučen možnosti vzjemnho započten soukromoprvnch a veřejnoprvnch pohledvek. Posouzen přpustnosti takovhoto započten odvis od konkrtn pozitivněprvn pravy.
42. Při posuzovn, zda ustanoven 14 odst. 1 psm. i) ZKV je zvlštnm prvnm předpisem zakotvujcm nepřpustnost kompenzace nejen soukromoprvnch, nbrž rovněž soukromoprvnch a veřejnoprvnch pohledvek, anebo nikoli, vychzel stavn soud ze zsady priority speciln před obecnou zkonnou pravou, k nž se vyslovil v řadě svch nlezů (viz kupř. nlezy sp. zn. Pl. S 41/02 ze dne 28.1.2004 (N 10/32 SbNU 61; 98/2004 Sb.), III. S 132/04 ze dne 29.6.2004 (N 88/33 SbNU 347), II. S 133/04) ze dne 23.9.2004 (N 136/31 SbNU 381) a v tto souvislosti reflektoval i relevantn stanoviska doktrinrn: „Vznik-li konflikt mezi obecnm a zvlštnm pravidlem, lze se domnvat, že zkonodrce se prostřednictvm zvlštnho zkona chtěl od obecnho pravidla odchlit.“ (Ch. Perelman, Logique Juridique. Paris 1976, cit. dle německho překladu: Juristische Logik als Argumentationslehre. Freiburg-Mnchen 1979, s. 65). V přpadě konfliktu dvou prav jednoduchho prva stejnho stupně prvn sly, jež nota bene nejsou ve vztahu inkluse, nbrž překrvn, je určen toho, kter je pravou obecnou a kter speciln dno předmětem řzen (jenž je vymezen procesnm nvrhem). Obecnou je tedy prvn prava, jež z pohledu prva jednoduchho prima facie nvrhem vymezen předmět řzen reguluje. V posuzovan věci je tmto předmětem řzen převeden daňovho přeplatku daně z přidan hodnoty na hradu daňovch nedoplatků, čili prava obecn je vymezena ustanovenmi 59 odst. 3 psm. e), 40 odst. 11 a 64 odst. 2 zkona o sprvě dan a poplatků. pravou speciln, kter m před obecnou přednost, je pak ustanoven 14 odst. 1 psm. i) ZKV.
43. V citovanm nlezu tedy byl proveden velmi podrobn rozbor jednotlivch vkladovch alternativ relevantnho jednoduchho prva z hlediska stavnosti jejich interpretace a aplikace. stavn soud, kter vychzel ze zsady priority stavně konformn interpretace jednoduchho prva, dospěl k zvěru, dle něhož ustanoven 14 odst. 1 psm. i) ZKV je zvlštnm prvnm předpisem, zakotvujcm nepřpustnost kompenzace nejen soukromoprvnch, nbrž rovněž soukromoprvnch a veřejnoprvnch pohledvek. Jako takov m proto v pozici speciln pravy přednost před pravou obecnou, obsaženou v ustanovench 59 odst. 3 psm. e), 40 odst. 11 a 64 odst. 2 ZSDP. Rozhodnut obecnch soudů, jež uvedenou souvztažnost norem jednoduchho prva neakceptuj, ocitaj se z tohoto důvodu v rozporu s ustanovenmi čl. 4 odst. 4 a čl. 11 odst. 1 Listiny.
44. stavn soud zdůraznil, že vlastnick prvo, jako prvo zkladn, kter je třeba mt při posuzovn danho problmu na mysli, je chrněno člnkem 11 Listiny. Podle jeho odstavce 1, věty prv a druh, m každ prvo vlastnit majetek a vlastnick prvo všech vlastnků m stejn zkonn obsah a ochranu. Z uveden stavn normy ždnou interpretac nelze dovodit zvšenou ochranu prv sttu jako vlastnka, kterho v daňovch věcech reprezentuje sprvce daně. Vklad zastvan sprvnmi soudy v posuzovan věci však ve svch důsledcch stt, resp. sprvce daně, oproti jinm vlastnkům - v přpadech vyhlšench konkursů v vahu přichzejcch jako konkursn věřitel - zvhodňuje a de facto mu přiznv privilegovan postaven.
VIII.
Posouzen stavnosti napadench ustanoven
45. Podstatou nvrhu Nejvyššho sprvnho soudu je tvrzen, že stavně konformn vklad napadench ustanoven s důrazem na ochranu vlastnickch prv konkursnch věřitelů nevede k odstraněn jejich protistavnosti. Dle nzoru navrhovatele nebylo v nlezu stavnho soudu sp. zn. III. S 648/04 ze dne 28. 7. 2005 upřesněno upřednostněn stavně konformn interpretace předmětnch protistavnch daňově prvnch ustanoven před postupem dle ustanoven 64 a nsl. zkona o stavnm soudu. Nejvyšš sprvn soud namt, že postupem sprvce daně by byla porušena zsada procesn rovnosti všech daňovch subjektů v rmci provděnho daňovho řzen upraven v ustanoven 2 odst. 8 ZSDP, neboť by dochzelo k zkonem vslovně neupravenmu zvhodněn jedn skupiny daňovch subjektů, a to padců, u nichž by z důvodu stavn nekonformnosti napaden ustanoven nebyla aplikovna, oproti ostatnm daňovm subjektům, u kterch by při nakldn s jejich daňovm přeplatkem citovan zkonn ustanoven byla plně aplikovna.
46. Z hlediska nmitek uplatněnch navrhovatelem se proto stavn soud zaměřil na posouzen souvisejcch otzek, tj. otzky přednosti stavně souladnho vkladu a aplikace danch ustanoven před jejich zrušenm, na posouzen vlastn stavnosti napadench ustanoven a posouzen rovnosti daňovch subjektů za předpokladu interpretace a aplikace napadench ustanoven v souladu s vkladem zastvanm stavnm soudem.
47. K nmitce ohledně nedostatku upřesněn upřednostněn stavně konformn interpretace předmětnch ustanoven před postupem dle ustanoven 64 a nsl. zkona o stavnm soudu, stavn soud nejprve poukazuje na to, že nlezem sp. zn. III. S 648/04 bylo rozhodovno o stavn stžnosti směřujc proti konkrtnm rozhodnutm, kter nebyla spojena s nvrhem na zrušen prvnho předpisu, přičemž III. sent neshledal, s ohledem na zsadu priority stavně konformn interpretace jednoduchho prva, důvod postupovat dle ustanoven 64 odst. 1 psm. c) zkona o stavnm soudu.
48. Nadto v tto souvislosti stavn soud zdůrazňuje, že již ve sv předchoz veřejně dostupn a běžně znm judikatuře mnohokrt zdůraznil, že zsada stavně konformnho vkladu zkona nebo jeho jednotlivho ustanoven, resp. jinho prvnho předpisu m přednost před jeho zrušenm a že je povinnost všech orgnů veřejn moci interpretovat a aplikovat prvo se zřetelem na požadavek ochrany zkladnch prv a svobod. V situaci, kdy určit ustanoven prvnho předpisu umožňuje dvě různ interpretace, přičemž jedna z nich je v souladu s stavnmi zkony a mezinrodnmi smlouvami, jimž je Česk republika vzna, a druh nikoliv, nen dn důvod ke zrušen takovho ustanoven. Při jeho aplikaci je kolem všech sttnch orgnů interpretovat dan ustanoven stavně konformnm způsobem (srov. např. nlez sp. zn. Pl. S 5/96, Sbrka nlezů a usnesen stavnho soudu Česk republiky, svazek 6, nlez č. 98, vyhlšen pod č. 286/1996 Sb., či nlez Pl. S 48/95, Sbrka nlezů a usnesen stavnho soudu Česk republiky, svazek 5, nlez č. 21, vyhlšen pod č. 121/1996 Sb., nlez Pl. S 44/03, Sbrka nlezů a usnesen stavnho soudu Česk republiky svazek 37, nlez č. 73, str. 33, vyhlšen pod č. 249/2005 Sb.). V posledně citovanm rozhodnut stavn soud rovněž uvedl, že v demokratickm prvnm sttě, kter je chpn předevšm jako materiln prvn stt, nelze připustit užit platnho zkonnho ustanoven způsobem, kter odporuje někter z fundamentlnch stavnch zsad. Povinnost soudů nalzat prvo neznamen pouze vyhledvat přm, konkrtn a vslovn pokyny v zkonnm textu, ale tž povinnost zjišťovat a formulovat, co je konkrtnm prvem i tam, kde jde o interpretaci abstraktnch norem, stavnch zsad, ustanoven Listiny zkladnch prv a svobod a zvazků plynoucch z mezinrodnch smluv. Z mnoha myslitelnch vkladů zkona je tedy třeba v každm přpadě použt pouze takov vklad, kter respektuje stavn principy (je-li takov vklad možn), a ke zrušen ustanoven zkona pro nestavnost přistoupit teprve tehdy, nelze-li dotčen ustanoven použt, aniž by byla stavnost porušena (princip minimalizace zsahu do pravomoci jinch orgnů veřejn moci).
49. Nmitka ohledně nedostatku upřesněn upřednostněn stavně konformn interpretace uplatněn v nyn projednvanm nvrhu je tedy, navc za situace, kdy ustanoven 37a zkona č. 588/1992 Sb. již bylo zrušeno, kdy nestavnost jednotlivch ustanoven (bez nvaznosti na zkon o konkursu a vyrovnn) ani nen tvrzena, a dle doplněn nvrhu se navrhovatel již nedomh zrušen napadench ustanoven, zcela irelevantn.
50. Jak je zřejm z nvrhu, pt sent Nejvyššho sprvnho soudu je přesvědčen, že nemůže v uveden prvn věci ve sporu finančnho řadu proti sprvci konkursn podstaty padce rozhodnout, neboť při rozhodovn o kasačn stžnosti by musel použt napaden ustanoven, jež shledv za tto situace nestavnmi a nsledně se domh vysloven protistavnosti jejich textu ze strany stavnho soudu.
51. stavn soud mus rovněž připomenout, že v rozsudku sp. zn. 2 Afs 180/2004-44 Nejvyšš sprvn soud konstatoval, že bez ohledu na vnitřn přesvědčen Nejvyššho sprvnho soudu o sprvnosti určitho nhledu, bude v dalš rozhodovac činnosti respektovat prvn nzor stavnho soudu. K zvaznm činkům nlezů stavnho soudu ve smyslu čl. 89 odst. 2 stavy se již podrobně stavn soud vyslovil v nlezu ve věci sp. zn. IV. S 301/05 (ve Sbrce nlezů a usnesen stavnho soudu dosud nepublikovn, v elektronick podobě viz http://nalus.usoud.cz) a na zvěry zde vysloven plně odkazuje.
52. stavn soud zdůrazňuje, že ustanovenmi 37a odst. 1 zk. č. 588/1992 Sb. a 64 odst. 2 ZSDP je v danm přpadě třeba se zabvat z hlediska tvrzen nestavnosti v jejich vzjemnm vztahu při nutnosti jejich současn aplikace a rovněž aplikace přslušnch ustanoven zkona o konkursu a vyrovnn. Ostatně ani navrhovatel vůči jednotlivm napadenm ustanovenm řešcm odlišnou materii, upravenou v zkonech s odlišnm clem a čelem, nevznš nmitky tkajc se jejich protistavnosti, ale v podstatě je přesvědčen, že jejich nestavnost vyplv až z jejich aplikace na konkrtn přpady padců podlhajcch režimu zkona o konkursu a vyrovnn, kdy za použit vkladu shledanho stavnm soudem vkladem stavně konformnm, m dojt k založen nerovnosti mezi daňovmi subjekty.
53. stavn soud se s ohledem na uveden proto omezuje na konstatovn, že i s přihldnutm k argumentaci nvrhu neshledv důvod se samostatně zabvat nestavnost ustanoven 37a zk. č. 588/1992 Sb., kterm byla zakotvena povinnost vrtit pltci daně vratiteln přeplatek, pokud vznikl v důsledku vyměřen nadměrnho odpočtu, a to i v přpadě prohlšen konkursu, (přičemž za den vzniku přeplatku v důsledku nadměrnho odpočtu se považoval den vyměřen). Ostatně zkonem stanoven povinnost sprvce daně vrtit přeplatek na dani z přidan hodnoty logicky vyplv z konstrukce institutu daně z přidan hodnoty a jejho čelu. Stejně tak stavn soud neshledv důvod se samostatně zabvat ustanovenm 64 odst. 2 ZSDP, dle nějž lze daň platit přeplatkem na jin dani a přeplatek se použije na hradu přpadnho nedoplatku u jin daně. Uvedenm ustanovenm, kter je součst komplexn pravy tkajc se placen dan (čst šest zkona o sprvě dan a poplatků), je obecně stanoven postup sprvce daně, vztahujc se k event. přeplatkům a nedoplatkům tkajcm se i odlišnch druhů dan evidovanch na čtech daňovch dlužnků, přičemž opodstatněn tohoto ustanoven vyplv prvě ze zkonn koncepce zkona o sprvě dan a poplatků, vůči nž nmitky vzneseny nebyly.
54. Danou problematikou, kdy tvrzen nestavnost tedy nen zapřčiněna vlastnm obsahem napadench ustanoven, je proto třeba se zabvat vhradně z hlediska možnost stavně konformnho vkladu předmětnch ustanoven v jejich vzjemn souvislosti a ve vazbě na ustanoven zkona o konkursu a vyrovnn. Konkrtně a zjednodušeně otzkou, zda použit ustanoven 64 odst. 2 ZSDP po prohlšen konkursu je nestavn.
55. V tomto směru neshledal stavn soud důvod se odchylovat od zvěrů přijatch v nlezu sp. zn. III. S 648/04 (viz vše), kde otzka nepřpustnosti započten již byla vyřešena.
Je proto možn stručně shodně konstatovat, že při posuzovn vzjemnho vztahu přslušnch ustanoven zkona o sprvě dan a poplatků a zkona o konkursu a vyrovnn je nutn mt na zřeteli předevšm stavn pravu zkladnch prv tak, jak to odpovd požadavku cty k prvům a svobodm člověka a občana, jakožto zkladu prvnho sttu (čl. 1 odst. 1 stavy), přičemž ze souvisejcho čl. 1 Listiny plyne primt zkladnch prv a svobod, primt jednotlivce před sttem. Ten je pak třeba respektovat i při střetu zkladnch prv s obecnm zjmem sttu. Z čl. 11 Listiny nelze ždnou interpretac dovodit zvšenou ochranu prv sttu jako vlastnka (v daňovch věcech reprezentovanho sprvcem daně), kter by v konkrtn posuzovan věci, tj. v přpadech vyhlšench konkursů, vedla k jeho zvhodněn a de facto mu přiznvala privilegovan postaven vůči ostatnm věřitelům. Stt jako věřitel dlužnka, jenž se ocitne v padku, nen nijak znevhodněn, neboť za předpokladu řdnho uplatněn jeho pohledvek podle ustanoven 20 ZKV u něj nedochz k ždn vraznějš jmě, resp. nikoli jmě větš než u ostatnch věřitelů při poměrnm uspokojen jejich nroků.
56. Z stavně konformn interpretace jednoduchho prva vyplv, že prava obsažen v ustanoven 14 odst. 1 psm. i) ZKV, zakotvujcm nepřpustnost kompenzace nejen soukromoprvnch, nbrž soukromoprvnch a veřejnoprvnch pohledvek je pravou speciln, majc přednost před pravou obecnou, obsaženou v ustanovench 59 odst. 3 psm. e), 40 odst. 11 a 64 odst. 2 ZSDP. Ustanoven 14 odst. 1 psm. i) ZKV tak vytvř překžku v postupu sprvce daně dle ustanoven 40 odst. 11 a 64 odst. 2 ZSDP.
V důsledku stavně konformnho vkladu uvedench ustanoven dochz k naplněn čelu a clů zkona o konkursu a vyrovnn, přičemž nen absolutně znemožněno dosažen clů zamšlench předpisy daňovmi, ale uspokojen pohledvek sttu je umožněno ve stejn mře jako uspokojen pohledvek ostatnch věřitelů, aniž by byla omezena jejich vlastnick prva.
57. stavn soud se dle zabval posouzenm otzky rovnosti daňovch subjektů. Dle navrhovatele by mělo dochzet k zkonem vslovně neupravenmu zvhodněn jedn skupiny daňovch subjektů, a to padců, tedy daňovch subjektů, na jejichž majetek byl prohlšen konkurs, proti ostatnm daňovm subjektům, tedy i těm, kteř jsou konkursnmi věřiteli v probhajcm konkursnm řzen, u kterch by při nakldn s jejich daňovm přeplatkem byla plně aplikovan vše citovan zkonn ustanoven, avšak v přpadě padce v rmci provděnho daňovho řzen by tato ustanoven o nakldn s daňovm přeplatkem nebyla aplikovan z důvodu jejich stavn nekonformnosti, protože omezuj vlastnick prvo předmětnch konkursnch věřitelů, kteř stoj vně danho daňově prvnho vztahu a nejsou v rmci daňovho řzen ani osobami zčastněnmi na daňovm řzen.
58. Ustanoven 2 odst. 8 ZSDP stanov, že všechny daňov subjekty maj v daňovm řzen před sprvcem daně stejn procesn prva a povinnosti. čelem citovanho ustanoven je zaručen objektivnho rozhodovn v daňovm řzen, vylučujcho libovůli ze strany sprvnho orgnu. Procesnm prvem rovnosti častnka sprvnho řzen se rozum rovnocenn přležitost k obraně prv posuzovanho subjektu v tom kterm srovnatelnm řzen. Z vše uvedenho dle nzoru stavnho soudu jednoznačně vyplv, že prohlšen konkursu je prvn skutečnost, kter se promt do veškerch vztahů padce, včetně vztahů ke sttu, reprezentovanmu sprvcem daně. Okamžikem prohlšen konkursu plat pro daňov řzen omezen, v danm přpadě spočvajc v nemožnosti použit přeplatku daně na nedoplatek na dani (faktick započten). Prvě s ohledem na specifičnost daňovho řzen, probhajcho současně s konkursnm řzenm, je třeba samostatně, i z hlediska možnch procesnch prv, posuzovat postaven daňovch subjektů v padku a daňovch subjektů nepadců.
59. V tomto smyslu, v důsledku stavně konformnho vkladu přslušnch ustanoven zastvanho stavnm soudem, k porušen rovnosti daňovch subjektů nedochz, neboť napaden ustanoven jsou aplikovna v přpadě daňovch subjektů (tj. započten je přpustn), jež nejsou ve srovnatelnm postaven s daňovmi subjekty - padci.
60. stavn princip rovnosti zakotven v čl. 1 Listiny, dle něhož jsou lid svobodn a rovn v důstojnosti i prvech, a komplementrně vyjdřen člnkem 3 Listiny, jakožto princip zkazu diskriminace v přiznanch zkladnch prvech, interpretuje stavn soud ve sv judikatuře z dvojho pohledu (např. nlezy sp. zn. Pl. S 16/93 ze dne 24.5.1994 (N 25/1 SbNU 189; 131/1994 Sb.), sp. zn. Pl. S 36/93 ze dne 17.5.1994 (N 24/1 SbNU 175; 132/1994 Sb.), sp. zn. Pl. S 5/95 ze dne 8.11.1995 (N 74/4 SbNU 205; 6/1996 Sb.), sp. zn. Pl. S 9/95 ze dne 28.2.1996 (N 16/5 SbNU 107; 107/1996 Sb.), sp. zn. Pl. S 33/96 ze dne 4.6.1997 (N 67/8 SbNU 163; 187/1997 Sb.), Pl. S 9/99 ze dne 6.10.1999 (N 135/16 SbNU 9; 289/1999 Sb.) ad.). Prvn je dn požadavkem vyloučen libovůle v postupu zkonodrce při odlišovn skupin subjektů a jejich prv, druh pak požadavkem stavněprvn akceptovatelnosti hledisek odlišovn, tj. nepřpustnosti dotčen některho ze zkladnch prv a svobod odlišovnm subjektů a prv ze strany zkonodrce (sp. zn. Pl. S 72/2006 - viz vše).
61. Z hlediska materilnho nazrn na prvo je nutn vzt v vahu i to, že navrhovatel sice tvrd, že v důsledku stavně souladnho vkladu na straně daňovch subjektů - padců dojde ke zvhodněn, nicmně neuvd, v čem takov zvhodněn fakticky spočv. Ve skutečnosti totiž jde o „znevhodněn“ postaven sttu, kter v důsledku stavně konformnho vkladu m stejn prva jako ostatn konkursn věřitel.
62. Povinnost zaplatit dlužnou daň (nedoplatek na dani) maj oba subjekty, ať již daňov subjekt - nepadce formou hrady daně za použit přeplatku (započten), nebo daňov subjekt - padce v rmci rozvrhovho řzen. Přeplatek se nedostv do jejich přm dispozice, ale vždy slouž k hradě pohledvky (event. jej poměrn čsti) sprvce daně (resp. sttu). Je třeba obecně připomenout, že padce m vždy jin postaven než nepadce. Pokud je přeplatek vydvn ve prospěch konkursn podstaty, čelem prvn pravy (jejho stavně akceptovatelnho vkladu) nen a nemůže bt tvrzen zvhodněn padce vůči nepadci, ale uspořdn majetkovch poměrů dlužnka v zjmu uspokojen všech jeho věřitelů z majetku tvořcho konkursn podstatu, přičemž důraz je kladen na rovn postaven všech věřitelů.
63. Mohlo by snad bt uvažovno o nerovnosti na straně jinch věřitelů daňovho dlužnka, kdy věřitel dlužnka - nepadce by měl v důsledku započten přeplatku na nedoplatek na dani dlužnka menš možnost uspokojen pohledvky z jeho majetku v přpadě exekuce apod. Ovšem v tomto směru se jeho postaven nen zsadně odlišn oproti postaven konkursnho věřitele, kter bude sice uspokojen i z přpadnho přeplatku, kter bude zahrnut do konkursn podstaty, nicmně pouze v omezen vši v rmci rozvrhovho řzen.
64. Otzkou postaven sttu (representovanho sprvcem daně) jako věřitele a častnka konkursnho řzen se již, jak bylo uvedeno, stavn soud zabval a dospěl k zvěru, že sprvce daně m rovn postaven s ostatnmi častnky řzen, je podřzen stejnm pravidlům tkajcm se nepřpustnosti kompenzace pohledvek a nemůže využvat ždn ze svch specifickch oprvněn, sloužcch k vkonu jeho působnosti, kter by jej vůči jinm častnkům zvhodňovala.
65. stavn soud ze shora uvedench důvodů dospěl k zvěru, že ustanoven 37a odst. 1 zkona č. 588/1992 Sb., o dani z přidan hodnoty, ve zněn pozdějšch předpisů a ustanoven 64 odst. 2 zkona č. 337/1992 Sb., o sprvě dan a poplatků, ve zněn pozdějšch předpisů, nejsou v rozporu s čl. 11 odst. 5 Listiny ani s stavnm pořdkem Česk republiky, proto nvrh Nejvyššho sprvnho soudu na vysloven nestavnosti ustanoven 37a odst. 1 zkona č. 588/1992 Sb. a na zrušen ustanoven 64 odst. 2 zkona č. 337/1992 Sb., o sprvě dan a poplatků zamtl dle ustanoven 70 odst. 2 zkona o stavnm soudu. Ve zbytku byl nvrh odmtnut dle ustanoven 43 odst. 1 psm. c) zkona o stavnm soudu jako nvrh podan někm zjevně neoprvněnm.
66. Vzhledem k argumentaci uplatněn v doplněn nvrhu stavn soud dodv, že při projednn nvrhu dle člnku 95 odst. 2 stavy a ustanoven 64 odst. 3 zkona o stavnm soudu je vzn petitem nvrhu a posuzovnm ustanoven 40a zkona o sprvě dan a poplatků, v nyn platnm zněn, se proto nemohl zabvat. stavn soud však připomn, že je nutn i nadle aplikovat ustanoven 14 odst. 1 psm. i) zkona o konkursu a vyrovnn (srov. ustanoven 432 insolvenčnho zkona, dle nějž se pro konkursn a vyrovnvac řzen zahjen před činnost tohoto zkona použij dosavadn prvn předpisy).